摘   要：本文通过分析工程量清单招标投标模式下不平衡报价的特点，探索竣工结算审计时对施工单位采用不平衡报价手段而超额非正常获利的审计思路及方法，以两个实际案例对施工单位采用不平衡报价手段而超额非正常获利的审计处理方式进行进一步的阐述。

关键词：不平衡报价获利；审计思路及方法；案例

0  引言

在进行工程竣工结算审计的时候，我们经常会遇到施工单位的投标单价偏离正常价格水平的情况，而且有的工程项目这种情况特别突出，投标单价偏离正常价格水平十分离谱，对工程竣工结算金额影响巨大，对这种情况是否处理以及怎么处理，给我们竣工结算审计带来一定的困扰。这里简单探讨在工程竣工结算审计时对施工单位采用不平衡报价手段而超额非正常获得利润这种情况的审计处理思路及方法。

不平衡报价及其特点：

在工程量清单招标投标模式下，不平衡报价是指在工程项目的投标总价确定后，调整投标文件中相应分部分项子目的报价，使部分分部分项子目单价降低而部分分部分项子目单价提高，在不提高工程项目投标总报价以免影响中标的前提下，使实施的工程项目能够实现在工程项目竣工结算时获得更多的结算工程价款，进而赢得超额利润的一种投标报价方法。

如果工程项目在实际施工过程中完成的工程量与招标工程量清单中的工程量一致，无论施工单位是否采取不平衡报价的手段，其竣工结算金额都不影响施工单位的实际收入和利润水平。但由于工程项目的特点，在实际实施过程中总存在诸多的影响因素，不可避免地会造成实际施工完成的工程量较招标清单中的工程量存在差异，这就给施工单位采取不平衡报价手段而获得超额的利润提供了条件。

在实际实施过程中，施工单位采用不平衡报价手段而获得超额利润的情况有两种，其一是施工单位提高报价的分部分项子目实际完成的工程量较招标清单中相应子目的工程量增加；其二是施工单位降低报价的分部分项子目实际完成的工程量较招标清单中相应子目的工程量减少。在具体的工程项目中可能出现以上两种情况之一，也可能这两种情况均存在。

审计思路及方法：

施工单位采用不平衡报价的手段超额获得的利润属于施工单位的非正常获利，尤其是在施工单位的恶意不平衡报价的情形下。如报低价的子目，施工单位在施工过程中想尽办法对该项进行变更或取消，而报高价的子目，施工单位会想尽办法增加该类项目的工程量。因此，在竣工结算审计时对施工单位采用不平衡报价的手段获得超额利润的情况必须进行处理，尤其是政府投资建设的工程项目。

2.1、《建设工程工程量清单计价规范》GB50500-2013第9.3条款规定 ：

9.3.1条 因工程变更引起已标价工程量清单项目或其工程数量发生变化时，应按照下列规定调整：1、已标价工程量清单中有适用于变更工程项目的，应采用该项目的单价；但当工程变更导致该清单项目的工程数量发生变化，且工程量偏差超过15%时，该项目单价应按照9.6.2条的规定调整。

9.6.2条 对于任一招标工程量清单项目，当本节规定的工程量偏差和第9.3节规定的工程变更等原因导致工程量偏差超过15%时，可进行调整。当工程量增加15%以上时，增加部分工程量的综合单价应予调低；当工程量减少15%以上时，减少后剩余部分工程量的综合单价应予调高。

由此可以看出，当实际完成工程量较招标清单工程量增加或者减少15%以上时是可以调整中标合同单价的。针对施工单位高报价实际实施完成的工程量较招标清单工程量增加没超过15%以上的子目，其招标工程量按中标价的执行，招标工程量清单115%以外的工程量按新组价或者招标控制价进行下浮的方式执行。但是第9.6.2条款中当工程量减少15%以上时，减少后剩余部分工程量的综合单价应予调高这条规定解决不了施工单位投标时报低价但结算时实际完成工程量减少这个问题。在这种情况下，施工单位在不调整合同中的投标单价时已经超额获得利润了，如果还要调高施工单位的中标单价的话，会让施工单位获得更多的非正常利润，显然不合理。

2.2、《建设工程施工合同（示范文本）》（GF—2017—0201）

10.4.1 变更估价原则（3）变更导致实际完成的变更工程量与已标价工程量清单或预算书中列明的该项目工程量的变化幅度超过15%的，或已标价工程量清单或预算书中无相同项目及类似项目单价的，按照合理的成本与利润构成的原则，由合同当事人按照第4.4款〔商定或确定〕确定变更工作的单价。

据此可以看出，当实际完成的工程量与招标工程量相比较其变化幅度超过15%时，也是可以调整中标单价的。这同时也给我们提供了一种调整单价的思路，即按照合理的成本与利润构成的原则确定变更工作的单价。由于施工单位投标时是按照工程总报价不变的情况下对各分项单价之间做不平衡报价处理，因此我们在结算审核处理该类不平衡报价问题时，也应回归到整个工程项目不平衡报价前的状态下的总价这种思路，按照工程项目总体合理的成本与利润构成原则来确定价格。

根据以上思路可以用来处理施工单位报低价，而实际完成的工程量较招标工程量减少造成施工单位非正常获利的问题。处理该问题的关键是如何确定施工单位将弥补报低价这部分差额转移到其他报高价分部分项子目中去的具体金额。实际审计过程中可以采用工程量差乘以单价差的方式来确定这部分转移金额的具体数额，即确定这部分非正常获利的具体金额。此处的工程量差指分部分项子目的招标工程量与完成工程量的差值，单价差指经下浮的重新组价或者招标控制价与施工单位的投标报价的差值。

不平衡报价案例：

3.1 案例一， 实心塑木不平衡报价处理

某政府投资的装饰工程项目，在招标工程量清单中的“70mm*70mm实心塑木”项的工程量为394.2m，施工单位的投标报价为688.54元/m。结算审计时发现该项实际完成的工程量为555.86m，较招标工程量大幅增加，增加原因是由于原设计时遗漏部分位置未设计，所以在施工过程中新增设计变更。查阅招标控制价中本分项的单价为163.49元/m，按定额进行组价以及市场价格也与该控制价格较接近，施工单位的投标报价远高于控制价，属于较严重的不平衡报价。按照《建设工程工程量清单计价规范》GB50500-2013的处理原则，对原招标清单本分项工程量的115%以内部分按投标单价执行，超出原清单工程量的115%部分按调整后的单价执行，调整后的单价可以是重新组价，也可以是市场价或者招标控制价下浮等。本分部分项的最终结算金额为：394.2*115%*688.54+（555.86-394.2*115%）*163.49=328,898.47元。

3.2、案例二，市政道路回填砂不平衡报价

某政府投资的市政道路项目招标控制总价为51,823,748.73元，施工单位的中标价为49,842,851.00元，中标价较招标控制价下浮比例为3.82%，下浮金额1,980,897.73元。其中路基砂砾石回填项目情况为：招标工程量243,614.90m3，招标控制单价为81.14元/m3，本分项的控制总价为19,766,912.99元；施工单位投标单价为42.76元/m3，较控制价低了47.3%，本分项的投标总价为10,416,973.12元，本分项投标下浮的金额就达到9,349,938.88元，远远大于本工程的总下浮金额1,980,897.73元。这说明施工单位采取了不平衡报价手段，将本分项的下浮金额增加到了其他的分部分项子目价格中。实际施工时本项路基砂砾石回填完成的工程量为93,979.92m3，仅完成招标工程量的38.57%，较招标工程量减少149,634.98m3。按照项目总体合理的利润加成本的原则来处理该问题，详细计算见附表1、表2。

根据以上计算表可以知道，按正常合理利润加成本的完成量结算金额为38,165,269.53元，按不平衡报价的完成量结算金额为43,444,459.26元，两种结算方式的差异金额5,279,189.73元为施工单位的超额非正常获利。在本工程审计过程中，经与施工单位多次沟通，最终本项的审减金额约500万元，挽回了财政资金损失。

结语：

通过本文分析，在竣工结算审计时，遇到施工单位采用不平衡报价手段超额获取非正常利润的两种情况都找到了解决方式。在同一工程项目中无论是这两种情况中的哪一种，或者是两种情况都出现，均可以综合考虑以上方式进行审计。

施工单位报低价但实际完成工程量较招标工程量减少这种情况，在实际审计过程中施工单位往往很难接受扣减费用。对此问题建设单位应加强前期管理，如采取严控招标清单编制质量，加强清标，提前发现问题并让施工单位作出调整承诺等过程管理措施，不将问题留到竣工结算阶段。

在同一工程项目中除以上情况外，也可能同时存在施工单位亏本的分部分项情况。如施工单位投标报高价的分部分项未实施完招标清单中的工程量以及报低价的分部分项实际实施完成的工程量超过招标清单工程量的，同样可以采用项目总体合理的成本与利润构成原则来进行整体考虑和综合处理。